הנדון : שינויים בחקיקה פיסקלית ומידע כללי
לקוחות, עמיתים וחברים יקרים,
בימים אלה נמשכת המערכה והטלטלה שראשיתה במתקפה הנוראית ב-7 באוקטובר. ליבנו עם אזרחי המדינה, משפחות החללים, הפצועים, החטופים ועם לוחמי כוחות הביטחון.
אנו שולחים את תמיכתנו לצה"ל, לכוחות הביטחון וההצלה ולמתנדבים שעומדים בקו החזית בשעות קריטיות למען המדינה והאזרחים, מייחלים לשחרור החטופים ומחזקים את אנשי משרדנו, לקוחותינו, ידידינו ובני משפחותיהם, שנוטלים חלק במערכה.
לאירועי מלחמת "חרבות ברזל", שמלאה לה למעלה משנה, יש השפעה ניכרת על הפעילות הכלכלית והעסקית במדינה. הם הובילו לצמצום הפעילות העסקית, האטה ניכרת בפעילות הכלכלית, לרבות הורדה דרמטית של דירוג כלכלת ישראל בעולם, כמו-גם להכבדה מהותית על הרציפות התפקודית והתפעולית של העסקים.
העלאת המע"מ ב-1.1.2025
- במסגרת ההיערכות להעלאת שיעור המע"מ ל-18% החל מה-1.1.2025, ובהמשך לפירוט שניתן על ידינו בחוזרנו מיולי האחרון, ראוי לחזור אל סעיף 6 לחוק ממנו עולה כי ככול ולא נקבע אחרת בהסכם או בכל דין, תוספת שיעור המס תחול על הקונה. לפיכך על הקונה/מקבל השירות (בעיקר אם איננו עוסק או לא זכאי לקזז את מס התשומות) לשקול לתכנן את צעדיו בהתאם.
● אשר לעסקאות מתן שירות, סעיף 24 לחוק קובע כי בעלי מקצועות חופשיים (עו"ד, רו"ח, שמאים וכו') הנותנים שירות והמתחייבים על בסיס מזומן יחויבו בשיעור מע"מ בהתאם למועד התשלום בפועל. קרי, מע"מ בשיעור 17% על סכום ששולם לפני 1.1.25 ו– 18% על סכום ששולם לאחר מועד זה.
● בשירות שניתן ע"י עוסק שמחזור עסקאות שלו עולה על 15 מיליוני ₪ בשנה וחלה עליו החובה לנהל פנקסים בהתאם לתוספת י"א להוראות ניהול ספרים (להלן : נותני שירותים ואחרים המתחייבים על בסיס מצטבר), יחול החיוב במס עם מתן השרות – על בסיס מצטבר.
באם מדובר בשירות מתמשך שניתן להפריד בין חלקיו – יחול החיוב במע"מ על כל חלק בהתאם למועד גמר נתינתו. באם מדובר בשירות מתמשך שלא ניתן להפריד בין חלקיו יחול מועד החיוב כמוקדם מבין בסיס מזומן למצטבר.
● במכירת טובין מועד החיוב במס הינו מועד מסירת הטובין לקונה (ללא קשר למועד קבלת התשלום). לפיכך, סחורה שסופקה עד ליום הקובע תחויב בשיעור מס של 17% ואילו סחורה שסופקה לאחר היום הקובע תחויב בשיעור מס של 18% (בסיס מצטבר).
● במכירת טובין על ידי יצרנים קטנים חל החיוב במע"מ עם קבלת התמורה ולפיכך אצל יצרנים אלה מועד קבלת התקבולים הוא שיקבע את שיעור המס שיחול.
● בעסקאות מקרקעין, מועד החיוב במע"מ הינו עם העמדת המקרקעין לרשות הקונה או לשימושו, או עם רישום המקרקעין על שמו של הקונה בפנקס המתנהל על פי דין, או במועד התשלום, לפי המוקדם מבניהם.
באם מדובר בעסקאות נדל"ן בעלות היקף כספי גדול, מומלץ לשקול את הקדמת התשלומים בגין רכישת דירה, רישומה על שם הקונה או העמדתה לרשות הקונה אמור לפני המועד הקובע. כך ששיעור המע"מ על התשלומים המוקדמים כאמור יהא בשיעור של 17% ולא בשיעור 18%.
● לגבי עבודות בניה, מועד החיוב במע"מ יחול "עם השלמת העבודה או העמדת המקרקעין בהן נעשתה העבודה לרשות הקונה או לשימושו, לפי המוקדם". על אף האמור קובע סעיף 29 לחוק, אם בוצע תשלום לפני מועד החיוב כפי שנקבע לעיל, יוקדם מועד החיוב במע"מ למועד התשלום ולגבי התמורה שהתקבלה בלבד. לכן, כל תשלום שהוקדם ושולם לפני המועד הקבוע לרבות בגין עבודה שבוצעה לאחר היום הקובע, תחויב בשיעור מע"מ-17% כמו גם עבודה שהסתיימה עד למועד הקובע. לעומת זאת, עבודה שהסתיימה לאחר היום הקובע ועדיין לא בוצע תשלום בגינה, תחויב בשיעור מע"מ של 18%.
יוער כי במידה והעוסק יבקש זאת, בהסכמה עם הלקוח, הוא יוכל להסתייע בהוראות סעיף 69(א) לחוק הקובעת כי בדו"ח התקופתי של עוסק ייכללו סך כל העסקאות שהמועד להוצאת חשבונית עליהן חל בתקופת הדו"ח, אף אם העוסק הופטר מהוצאת חשבונית, וכן סך כל העסקאות שעליהן הוצאו חשבונית מס אף אם המועד להוצאתן טרם הגיע. בהתאם לכך, העוסק יכול להקדים את חבות המס (לפני המועד הקובע) במסגרת הדוח התקופתי, אף שטרם הגיע מועד הדיווח (בסיס מזומן או מצטבר) ובכך ימנע מלספוג את תוספת המע"מ.
● בהשכרת נכסים חל החיוב במס לפי בסיס מזומן ולכן תשלומים שיתקבלו לפני היום הקובע יחויבו במע"מ בשיעור 17% ואילו תשלומים שישולמו ביום הקובע או אחריו יחויבו במע"מ בשיעור המס החדש.
● במקרים בהם לא ניתן לקזז מע"מ תשומות בגין רכישת נכסים או קבלת שירותים, מומלץ להקדים רכישות (בתנאי שהטובין יתקבלו לפני היום הקובע) או את קבלת השירותים.
● ביבוא טובין משולם המס על פי מועד פדייתם של הטובין מפיקוח רשות המכס. טובים שישוחררו החל מהיום הקובע יחויבו במע"מ בשיעור החדש. יודגש כי באם מדובר בטובין שלא ניתן לקזז בגינם את מס התשומות, מומלץ להקדים את יום השחרור מהמכס לפני היום הקובע.
ההעלאה הצפויה במס היסף
- ההעלאה הצפויה בשיעור מס היסף על הכנסות הוניות, החל מיום 1.1.2025 (2%) וביטול הפטור ממס יסף על שבח ממכירת דירת מגורים החייב במס שבח, מחייבת היערכות מתאימה באמצעות קבלת התמורות או מימוש הנכסים עד ליום 31.12.2024 ככל שהדבר אפשרי.
כזכור, קובעת פקודת מס הכנסה כי יחיד יהיה חייב במס נוסף (מס ייסף) בשיעור של 3% על חלק מהכנסתו החייבת העולה על התקרה שנקבעה ( 721,560 ₪ בשנת 2024 ) וכעת מוצע לקבוע מס נוסף של 2% נוספים על הכנסה חייבת ממקורות הוניים, העולה על התקרה הנ"ל.
החל משנת 2025 יחול, איפוא, מס יסף בשיעור של 5% על כל הכנסה שלא הופקה מעבודה או מעסק של יחיד, לרבות דיבידנד, ריבית, רווח הון, דמי שכירות ומכירת זכויות במקרקעין.
מי שיקדים את אירוע רווח ההון או יקבל את דמי השכירות שלו בשנת 2024 לא יחויב בהגדלת מס היסף, וכך גם לגבי הקדמת תשלומי דיבידנדים מחברות לשנת 2024 (במקום 2025).
יודגש כי אמור להיות מבוטל גם הפטור ממס יסף על שבח שנוצר ממכירת דירות מגורים שאינה פטורה ממס שבח, דוגמת שבח ממכירת דירת מגורים שאינה יחידה, או שבח ממכירת דירת מגורים הנחשבת "דירת יוקרה" שסכום התמורה ממכירתה בשנת 2024 עולה על 5,008,000 ₪.
מחילת חוב חברה לבעל מניות
- פסק דין שניתן, לאחרונה, בנושא הלוואות בעלי מניות לחברה, מעלה, שוב, נושא שנוי במחלוקת שנדון רבות בבתי המשפט, וע"א הפסיקה שנקבעה, מנסים פקידי השומה לשוב ולטעון "הכנסה ממחילה" גם כשאין לכך כל בסיס, או היגיון.
פסק הדין בעניין "גליק" עוסק בערעור על שומות שהוצאו וקבעו כי הלוואות שניתנו לחברה בעבר על ידי בעלי מניותיה ייחשבו כמחולות.
יודגש כי ההלוואות הועמדו על רקע קשיים אליהם נקלעה החברה ואי-השבתן נבעה מהיעדר היתכנות בשל מצבה של החברה.
פקיד השומה הסתמך, בקביעתו, על נוסח הסכמי ההלוואה שקבע כי "מוסכם בזה בהתחייבות בלתי חוזרת כי המוכרים לא יוכלו בשום מקרה לדרוש ו/או לתבוע מהקונים ו/או מהחברה החזר ההלוואות הנ"ל או כל חלק מהן פרט לכך שבעת חלוקת רווחים כספיים שיגיעו ככל שיגיעו למי מבעלי המניות
שנתנו הלוואות בגין חלקם בחברה יוכלו לזקוף כספים אלו ע"ח פירעון ההלוואה/ות…." וכן "לאחר שהחברה תהא רווחית והוחזרו הלוואות הבעלים שנתן הקונה אזי בכל רבעון או בכל תקופה אחרת, על פי החלטת הצדדים פה אחד, יחלקו הצדדים ביניהם את עודף ההכנסות על ההוצאות הצפויות…"
בית המשפט דחה את טענות פקיד השומה וקובע כי אין בנוסח סעיף זה או אחר כדי להתעלם מהמכלול לפיו נקלעו בעלי המניות למצב כלכלי רע, והחברה עמדה על סף קריסה, מה שחייב את בעלי המניות להכניס מכספם הפרטי סכום בלתי מבוטל בעליל, שהמס עליו שולם ועל כך אין עוררין, אל קופת החברה בתנאים המעלים ספק באשר ליכול ההשבה.
ההיגיון היחיד היכול לעמוד מאחורי זה הינו דרישת משקיע אחר בחברה להגן על השקעתו ולהבטיח כי החברה לא תידרש להשבת ההלוואות לבעלי המניות – מה שיביא לאובדן השקעתו וקריסת החברה.
בהעמדת דווקנות ניסוח ההסכם אל מול ההיגיון, יש להעדיף את הפרשנות ההגיונית.
תמוה, בעיני בית המשפט, שפקיד השומה סירב לקבל את הסברי המערערת והעדיף להתעקש, בניגוד לכל היגיון כלכלי, על כך שהלוואות בסכומים מהותיים, שניתנו על ידי בעלי המניות הוותיקים נמחלו, דווקא במועד בו חתמו אלו על עסקה, שמטרתה להבריא את החברה ולהציל את השקעתם.
יוער כי טוב היה אם הצדדים היו עורכים את ההסכמים והתיעוד באופן שייתר, או יפחית את החשיפה לטענות מצד פקיד השומה.
ביטול חובת הגשת דוח שנתי לעוסק זעיר
- רפורמת "עוסק זעיר" שתצמצם את הנטל על מאות אלפי עסקים קטנים בישראל יוצאת לדרך. הרפורמה היא חלק מהתוכנית הכלכלית לשנים 2023־2024, במסגרתה הוחלט כי עסקים שמחזור ההכנסות השנתי שלהם לא עולה על 120 אלף שקל, יוכלו להיות מוגדרים "עוסק זעיר" ומתוקף כך יהיו זכאים לפטור ממס על 30% מההכנסות, שיוכרו כהוצאות מוכרות למס הכנסה באופן אוטומטי מבלי להידרש לבססן בפועל או להציג תיעוד בגינן. כלומר : עסקים שיירשמו כ"עסק זעיר" יהיו רשאים לנכות מהכנסותיהם הוצאות גלובליות בשיעור של 30% מהמחזור במקום לדרוש הוצאות שהוצאו בפועל במסגרת הדו"ח השנתי .
במרבית המקרים, עסקים אלה יהיו פטורים מהגשת דוח שנתי, ובנוסף, לא יחויבו בתשלום מקדמות מס הכנסה במהלך השנה ובהגשת הצהרת הון.
החקיקה בנושא אושרה במאי 2023, אך התקנות האופרטיביות להפעלת הרפורמה אושרו רק לאחרונה בוועדת הכספים של הכנסת.
על פי הוראות הדין הקיימות, בעלי עסקים זעירים נדרשים להגיש בתחילת השנה העוקבת דוח שנתי המפרט את הכנסות העסק וההוצאות שבעל העסק מבקש לנכות מהכנסתו לצורך חישוב המס. בנוסף, הם נדרשים לדווח ולשלם מקדמות על חשבון ההכנסות העתידיות המוערכות שלהם אחת לחודשיים במהלך שנת המס.
במסגרת הרפורמה, עסקים העומדים בתנאי החוק וייבחרו לסווג את עצמם כ"בעל עסק זעיר", יוכלו לבחור בדרך התנהלות שונה, במסגרתה הם יערכו במהלך השנה את חישוב אומדן המס במערכת תיאומי המס (בדומה לשכירים שעובדים בעבודה נוספת), ובתום השנה ידווחו על מחזור הכנסתם וישלמו את המס המגיע בהתאם לחישוב שהמערכת תערוך עבורם על בסיס תיאום המס ולאחר ניכוי הוצאות בשיעור של 30% מהמחזור.
בעל עסק שמעוניין להיכנס למסלול החדש ולהיחשב עוסק זעיר, יצטרך להירשם במערכת ייעודית שפותחה לשם כך. במהלך חודש נובמבר תעלה רשות המסים לאוויר עמוד אינטרנט ייעודי אשר יכלול גישה לכל המערכות המקוונות שפותחו לטובת הרפורמה, לצד הסברים בנוגע לשימוש בהן. עסקים העומדים בתנאים להכרה כ"בעל עסק זעיר" שיבצעו את שינוי הסיווג וחישוב המס במהלך שנת 2024 יהיו זכאים לפטור מהגשת דוח שנתי כבר השנה (דוח שנתי לשנת המס 2024).
יצויין כי גם עוסק פטור וגם עוסק מורשה יוכלו להיחשב עסק זעיר. כלומר, בעלי מקצועות חופשיים, דוגמת עורכי דין ורואי חשבון, מהנדסים ואדריכלים המחוייבים, על פי חוק, להירשם כעוסק מורשה יוכלו להירשם גם כעסק זעיר, במקביל.
התנאי הראשון להכרה בעסק זעיר הוא מחזור הכנסות או העסקאות שאינו עולה על 120 אלף שקל בשנה. התנאי השני הוא שהעסק לא עובד כעסק זעיר מול מי שהיה המעסיק שלו בשנה הנוכחית. (זאת, על מנת למנוע מצב שבו עובדים שכירים במהותם יתחילו לעבוד מול המעסיקים שלהם במודל של חשבונית כעסק זעיר).
בנוסף, נאסר על בעל עסק זעיר להעסיק עובדים שכירים. ונקבע כי מי שמקבל את הכנסתו מקרוב משפחה או שהוא בעל שליטה בחברה או קרוב של בעל שליטה בחברה, לא יכול לקבל מעמד של עסק זעיר.
הגדרת עסק זעיר נקבעה בחוק לעניין פקודת מס הכנסה בלבד. היא איננה רלוונטית ואינה משנה דבר בהוראות דין אחרות דוגמת חוק מע"מ או חוק הביטוח הלאומי.
מיסוי רווחים בלתי מחולקים
- בנובמבר האחרון פורסמה ברשומות הצעת חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנת 2025) (מיסוי רווחים לא מחולקים), התשפ"ה-2024 העוסקת במספר תיקונים מהותיים ומורכבים של הוראות סעיפים 62א ו-77 לפקודת מס הכנסה, שעניינם בחברות ארנק וחיוב בחלוקת רווחים, כמו גם הוספת הוראות חדשות שעוסקות ברווחי חברת מעטים שלא חולקו.
ההוראות החדשות, כפי שהן נכללות בהצעת החוק, מסמנות "מהפכה" במיסוי חברות והן כוללות, בין השאר, תיקונים במספר תחומים, לרבות :
- הבהרות והרחבות לגבי "חברות ארנק" פעילות שרווחיהן נובעים, בעיקר, מפעילות בעלי המניות בהן.
- הרחבת תחולת סעיף 62א (חיוב בעל המניות במס על הכנסות החברה תוך התעלמות מקיום החברה) על חברות מעטים עסקיות שיש להן שיעור רווחיות גבוה מפעילות עתירת יגיעה אישית.
- תיקון הוראות סעיף 77 לפקודה באופן שיקל על פקיד השומה לחייב חברות עם יתרות עודפים גבוהות, לחלק את הרווחים, כדיבידנד.
- הרחבת הוראות "חברות הארנק" לחברות החזקה שיחוייבו במס נוסף בשיעור שנתי של 2% על רווחים שלא חולקו (הוספת סעיף 81א)
אין ספק : מורכב, בלתי ישים, כמעט מופרך. יודגש כי מדובר בהצעת חוק שטרם אושרה ועשויים לחול בה שינויים, או שלא תבשיל לכדי חקיקה ולא מן הנמנע כי משרד האוצר יבכר, לבסוף, את מסלול מבצע חלוקת דיבידנד במסלול מוטב.
אנו נפרסם, בהמשך, עם התקדמות החקיקה, את עיקרי השינויים, לאחר אישורם.
התוכנית הכלכלית 2025 – שינויים מוצעים בחוק מע"מ
- מעבר להעלאת שיעור המע"מ כמפורט בסעיף (1) לעיל מוצעים מספר תיקונים נוספים בתחולה החל מה-1.1.2025 :
- ביטול סעיף 30(א)(8) לחוק מע"מ המקנה מע"מ בשיעור אפס בגין שירותים שונים הניתנים לתיירים בישראל.
כידוע, קובע סעיף 30(א)(8) לחוק מע"מ, כי בגין שירותים מסוימים הניתנים לתיירים המגיעים לישראל, יחול מע"מ בשיעור אפס. בין השירותים המוטבים נמנים: לינה בבית מלון, השכרת רכב, הספקת שירותי הסעה וארוחות בסיורים, שירותי סוכנות נסיעות לתיירים, הטסת תיירים מאתר לאתר בתוך ישראל וכן שירותי תיירות מרפא לתיירים זרים בישראל.
התיקון המוצע קובע כי יבוטל הסעיף כך שלא יחול מע"מ בשיעור אפס על שירותים אלו לתיירים, ותיירים יחויבו במע"מ בשיעור 18% החל מיום 1.1.2025. לפי דברי ההסבר, פוטנציאל הגביה הצפוי עם התאוששות ענף התיירות לישראל צפוי להיות כ- 2.5 מיליארד ₪ בשנה, אם כי ב- 2025 הוא צפוי להיות כ- 750 מיליון ₪ בלבד.
התיקון כאמור ישפיע גם על צימרים ועל תעשיית ה- Airbnb.
- ביטול הסדר איחוד עוסקים הקבוע בסעיף 56 לחוק.
כידוע, הרישום ב"איחוד עוסקים" מאפשר, כיום, לעוסקים הרשומים בו, להגיש דוח תקופתי אחד על כל עסקאותיהם, בנטרול עסקאות שעשו בינם לבין עצמם והעברת מע"מ העסקאות בניכוי מע"מ התשומות, בעסקאות שנעשו עם גורמים חיצוניים, בלבד.
היתרון העיקרי ברישום באיחוד עוסקים היה, מעבר ליעילות התפעולית בדיווחים, במניעת הפרשי עיתוי בין העברת מע"מ עסקאות וקבלת החזר מע"מ תשומות, בין העוסקים הרשומים באיחוד. באינפלציה שהחלה להרים ראש בשנתיים האחרונות, חשיבות יתרון זה עלתה.
לאור רצון רשות המיסים לאפשר בחינה גם של העסקאות הפנימיות בין העוסקים שבתוך האיחוד, ובמיוחד את עניין מס התשומות שלעיתים אסור בקיזוז, מוצע במסגרת התזכיר לבטל את ההסדר של איחוד עוסקים, מה שיחייב כל עוסק באיחוד לדווח בנפרד למע"מ, דבר שיפגע בתזרים המזומנים של העוסקים באיחוד ויגרום לעליה בעלויות התפעוליות ועלויות האשראי, הגבוהות ממילא, של העוסקים.
- הורדת רף מחזוֹר העסקאות הנדרש לצורך הגשת דיווחים מפורטים לצרכי מע"מ.
כחלק מהמלחמה בהון השחור, חלה, החל מ-1.3.2014, במסגרת תיקון 44 לחוק מע"מ, חובת דיווח המפורט והמקוון למע"מ.